Saskaņā ar judikatūru pievienotās vērtības nodokļa (PVN) aprēķināšanā nošķir materiāltiesiskās (pamatprasības) un formālās prasības. Eiropas Savienības Tiesa (EST) vairākkārt skaidrojusi, ka priekšnodokļa atskaitīšana ir īstenojama tad, ja ir izpildītas pamatprasības, lai gan nodokļa maksātājs nav izpildījis noteiktas formālas prasības attiecībā uz uzskaiti, rēķinu sagatavošanu un deklarāciju. Vai viena vai cita rekvizīta trūkums rēķinā ir jāuzskata par formālu prasību neizpildi vai tomēr tā ir pamatprasību neievērošana?

Bieži vien jautājums par prasību izpildi tiek vērtēts, skatot nodokļa rēķinu noformējumu. EST 2022.gada 8.decembrī pieņēma spriedumu lietā C-247/21 “Luxury Trust Automobil GmbH”, kurā tika vērtēta rēķinā ietvertā atsauce, veicot trīsstūrveida darījumu.

Lietas būtība

Austrijas uzņēmuma “Luxury Trust Automobil” darbības joma bija automašīnu pārdošana uz citām valstīm. Uzņēmums iepirka automašīnas no Apvienotās Karalistes (pirms izstāšanās no ES) un pārdeva saņēmējam Čehijā. Visi trīs dalībnieki norādīja savus PVN numurus, ko tie saņēmuši mītnes valstīs, un uz rēķiniem bija atsauce, ka šis ir trīsstūrveida darījums. Automašīnas tika transportētas no Apvienotās Karalistes uz Čehiju.

Strīdu rēķinos bija ietverta arī norāde “no nodokļa atbrīvots trīspusējs darījums ES iekšienē”. Nodokļu pārbaudē tomēr tika konstatēts, ka trīspusēja darījuma režīms nav piemērojams, jo nodokļu iestādes apšaubītajos rēķinos nebija nevienas norādes par to, ka pienākums samaksāt nenomaksāto nodokli pāriet uz preču saņēmēju. Austrijas nodokļu administrācija uzskatīja, ka, ņemot vērā rēķinos norādīto “Luxury Trust Automobil” Austrijas PVN maksātāja numuru, iegāde ES iekšienē ir jāatzīst Austrijā. Tādējādi “Luxury Trust Automobil” tika noteikts papildu budžetā maksājamais PVN Austrijā.
_______________________________________________________________________
Trīsstūrveida darījumos starpniekam rēķinā ir jānorāda atsauce “nodokļa apgrieztā maksāšana”, un šīs atsauces formulējums netiek uzskatīt par formālu prasību
_______________________________________________________________________
Pēc nodokļu pārbaudes “Luxury Trust Automobil” izlaboja apšaubītos rēķinus, tiem pievienojot norādi par pienākuma samaksāt maksājamo nodokli pāreju automašīnu pircējam Čehijā. Tomēr pierādījumu par to, ka šie labojumi ir darīti zināmi Čehijas pircējam, nebija. Vienlaikus, Čehijas nodokļu pārvalde kvalificēja pircēju kā pazudušo tirgotāju, jo Čehijas finanšu pārvalde neesot varējusi ar to sazināties un pircējs par šīm iegādēm Čehijā neesot nedz deklarējis, nedz samaksājis PVN.

Atsauces būtība

Strīds nonāca EST, tiesai uzdodot jautājumu: vai piegādes saņēmējs ir noteikts kā persona, kas ir atbildīga par nodokļa nomaksu, arī tad, ja rēķinā, kurā netiek norādīts PVN, tiek iekļauta atsauce “no nodokļa atbrīvots trīspusējs darījums ES iekšienē”?

Spriedumā EST vērtēja PVN direktīvas 40., 42. un 141.panta normu mērķi: “lai gan PVN direktīvas 141.panta mērķis ir izvairīties no tā, ka starpniekam ir jāizpilda identifikācijas un deklarēšanas pienākumi preču galamērķa dalībvalstī, PVN direktīvas 41. un 42.panta mērķis ir nodrošināt PVN nomaksu par aplūkoto iegādi ES iekšienē galīgā pircēja līmenī, izvairoties no šī darījuma dubultas aplikšanas ar nodokli.

Norāžu, kurām ir jābūt ietvertām rēķinā atbilstoši PVN direktīvas 226.pantam (PVN likuma 125.pants), jēga ir informēt rēķina adresātu par rēķina izrakstītāja veiktā darījuma juridisko kvalifikāciju. Šis mērķis ir vēl būtiskāks, ja rēķina izrakstītājs uzskata, ka izņēmuma kārtā par PVN nomaksu ir atbildīgs nevis viņš, bet gan piegādes saņēmējs. Tā kā PVN direktīvas 42. un 141.pantā paredzētais atkāpes režīms (proti, trīsstūrveida darījumu vienkāršojums) ir fakultatīvs, tieši šī formalitāte ļauj nodrošināt, ka preču gala saņēmējs ir lietas kursā par savām nodokļu saistībām.

Nodokļa apgrieztās maksāšanas sistēmas raksturīgā iezīme – ja starp piegādātāju un nodokļa maksātāju, kas ir preču saņēmējs, netiek veikts PVN maksājums, pēdējais saistībā ar šo piegādi minētais ir atbildīgs par attiecīgā nodokļa nomaksu.”

EST secinājums

EST, izvērtējot lietas apstākļus un PVN direktīvas normu mērķus, nolēma: ja starpnieka (Austrijas uzņēmuma) izsniegtajā rēķinā nav ietverta norāde “nodokļa apgrieztā maksāšana”, tas nozīmē, ka trīspusējā darījumā galīgais pircējs nav norādīts kā atbildīgais par PVN nomaksu. Norādes neietveršanu rēķinā nevar labot vēlāk.
_______________________________________________________________________
Pārskatot politikas un darījumu apliecinošos dokumentus, būtu ieteicams pievērst uzmanību rēķinu noformējumam un tajos iekļautajām īpašajām atsaucēm
_______________________________________________________________________
No šī sprieduma var secināt, ka trīsstūrveida darījumos starpniekam rēķinā ir jānorāda atsauce “nodokļa apgrieztā maksāšana”, un šīs atsauces formulējums netiek uzskatīt par formālu prasību. Savukārt atsauces neesamība var kļūt par pamatu noteikt starpniekam papildus budžetā maksājamo PVN.

Protams, jāņem vērā, ka EST judikatūra pati par sevi nav pielīdzināma normatīvajiem aktiem, bet gan tikai skaidro to piemērošanu noteiktās situācijās. “Luxury Trust Automobil” lietā būtiski, ka pircējs izrādījās pazudušais tirgotājs, kas savu pienākumu aprēķināt PVN neizpildīja. Līdz ar to nesagaidām, ka Latvijā VID visos trīsstūra darījumos nāks tikai pārbaudīt atsauces starpnieku izrakstītajos rēķinos un praktiski automātiski aprēķinās PVN par katru konstatēto trūkumu.

Tomēr, pārskatot politikas un darījumu apliecinošos dokumentus, piesardzīgiem nodokļu maksātājiem būtu ieteicams pievērst uzmanību rēķinu noformējumam un – kā izrādās – pat tajos iekļautajām īpašajām atsaucēm.