Laikā, kad līdz ar starpbanku aizņēmumu likmes EURIBOR paaugsināšanos tiek palielināti arī kredītu procenti, aktualizējas jautājums – kā piemērot procentu likumi aizdevumiem darījumos ar saistītajām personām? Kura šobrīd ir tirgus cenai atbilstoša likme?
Aizdevumi saistītām personām un procentu likme – pamatjautājumi
Vai starp aizdevējiem pastāv saistītu personu statuss?
Saskaņā ar Augstākās tiesas Senāta praksi, kas ir nelabvēlīga VID, ja komercsabiedrības pamatkapitāls divām fiziskām personām pieder līdzīgās daļās (50/50), tad VID ir jāpierāda, ka vienai vai abām personām pieder izšķirošā ietekme. Proti, pats fakts, ka komercsabiedrības pamatkapitāls divām fiziskām personām pieder līdzīgās daļās (50/50) neveido šīs personas un tām piederošās komercsabiedrības par savstarpēji saistītām personām. Šī Augstākās tiesas Senāta prakse attiecas uz iepriekšējo likuma “Par uzņēmumu ienākuma nodokli” regulējumu, kurā tika definēti saistītie uzņēmumi, pirms 2018.gada. Pēc būtības regulējums šajā aspektā likumā “Par nodokļiem un nodevām” (likums par NN) kopš 2018.gada ir palicis nemainīgs.
Vai saistītu personu darījumam ir piemērojams atbrīvojums no transfertcenu korekcijas normas?
Likums par NN tiešā tekstā atļauj nepiemērot transfercenas korekcijas normu, ja vienam Latvijas rezidentam (komercsabiedrībai) pieder 20-50% pamatkapitāla daļas otrā Latvijas rezidentā (komercsabiedrībā). Šis atbrīvojums, piemērojot likuma par NN normas gramatisko interpretācijas metodi, nav piemērojams darījumā starp Latvijas rezidenta komercsabiedrību un ārvalstu komercsabiedrību, pastāvot identiskam pamatkapitāla daļu piederības slieksnim.
Vai darījumam starp saistītām ārvalstu personām varētu piemērot atbrīvojumu no transfercenas korekcijas normas saskaņā ar EST judikatūru?
No EST judikatūras izriet, ka, ņemot vērā to, ka Latvijā pastāv atbrīvojums no transfercenu korekcijas iekšzemes darījumiem, darījumos starp Latvijas rezidenta komercsabiedrību un ārvalstu komercsabiedrību ar pamatkapitāla piederības slieksni 20–50%, varētu piemērot transfercenu korekcijas atbrīvojumu, ja starptautiskam aizdevumam nav mērķis izvairīties no nodokļu aplikšanas.
Vai Latvijas komercsabiedrība aizņemas no ārvalstu saistītās komercsabiedrības?
Saskaņā ar transfercenu korekcijas normu Latvijas komercsabiedrībai nav nodokļu riska, ja tā aizņemas naudu no ārvalstu saistītās komercsabiedrības par 0% likmi, jo transfercenu korekcijas norma neparedz noteikt apliekamo objektu par to, ka Latvijas komercsabiedrībai nebija izmaksu.
_______________________________________________________________________
Ja komercsabiedrības pamatkapitāls divām fiziskām personām pieder līdzīgās daļās (50/50), tad VID ir jāpierāda, ka vienai vai abām personām pieder izšķirošā ietekme.
_______________________________________________________________________
Taču nodokļu risks var rasties valstī, kurā darbojas ārvalstu saistīta komercsabiedrība. Proti, ja pēc nodokļu audita ārvalstu saistītai komercsabiedrībai tiek palielināta peļņa par tirgus procentu likmi, īstenojot savstarpējās saskaņošanas procedūru Latvijā, Latvijas komercsabiedrībai nāksies samazināt peļņu par izmaksām, kas ir vienādas ar atzīto tirgus procentu apmēru.
Šādā situācijā var rasties izaicinājumi praksē, jo Latvijas uzņēmuma ienākumu nodokļa regulējums neparedz veikt peļņu samazinošās korekcijas. Tomēr praksē ir sastopami gadījumi, kad finanšu pārskatā tiek veikti kļūdu labojumi. Savukārt attiecībā uz ārvalstu komercsabiedrību, ja tās darbības valsts ir Eiropas Savienība, piemērojamas iepriekšējā punktā norādītās iespējas piemērot EST judikatūrā norādīto interpretāciju.
Bezprocentu jeb 0% procentu aizdevums?
Tā kā Latvijā ir jāņem vērā Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas “Transfertcenu vadlīnijas starptautiskiem uzņēmumiem un nodokļu administrācijām” vadlīnijas, ļoti zemu vai pat 0% procentu aizdevums būtu pieļaujams, ja ārvalstu saistītā komercsabiedrība tikai iedod naudu Latvijas saistītai komercsabiedrībai (vai otrādi), faktiski neuzņemoties vai nevadot ar aizdevuma darījuma saistītos riskus. Taču šajā gadījumā ir jābūt pieejamiem tirgus datiem, kas pamato bez riska darījumos piemērotās procentu likmes. Arī šajā gadījumā darījuma plānošanas laikā ir jāapsver ārvalstu audita riski.
Saskaņā ar Senāta praksi aizdevums pēc juridiskās formas var būt ar 0% likmi, ja atlīdzība par aizdevumu un par citu saistītu darījumu tiek noteikta cita darījuma atlīdzībā un šāda atlīdzība ir atbilstoši iegrāmatota pareizā grāmatvedības kontā un ir izsekojama.
Plānot darījumu ar bezprocentu likmi (proti, vienkāršu naudas aizdevumu bez procentiem) nebūtu pārdomāti, jo tas radīs VID aizdomas par šo darījumu, tās izvēršot nepatīkamās pārbaudēs u. tml. Praksē ir nācies sastapties ar situāciju, kad VID vienkārši, lai gan ļoti nepareizā un juridiski nekorektā veidā, nosaka Latvijas komercsabiedrībai pienākumu noteikt procentu likmi “bezprocentu likmes” vietā un veikt transfercenu korekciju. Strīds par šādu VID pārbaudes rezultātu vēl turpinās.
Tomēr cita lieta ir laicīgi sagatavot darījuma plānošanas stadijā 0% likmes vai zemas procentu likmes darījumu, tostarp tā juridisko un ekonomisko pamatojumu un grāmatvedības uzskaiti.
Kad 0% aizdevums kļūst par procentu aizdevumu?
Aizdevumam ir jābūt ar procentu atlīdzību, ja:
- aizdevējs uzņemas ar aizdevumu darījumu saistītos riskus un tos arī vada;
- aizdevējs uzņemas riskus un tos vada arī par darījumu, par kuru tiek izsniegts aizdevums, piemēram, pamatlīdzekļu iegāde, reorganizācijas izmaksas u. c. (šādā gadījumā atlīdzībai ir jābūt vēl lielākai).
Abos gadījumos, ievērojot Senāta praksi un iepriekš norādītos ārvalstu nodokļu audita riskus, var piemērot Latvijas Bankas (LB) apkopotos datus par nefinanšu sabiedrībām izsniegtajiem kredītiem. Darījuma pārveidošanas pamatojumam ir jābūt tādam, lai laika gaitā pēc ekonomiskās būtības mainās pušu uzņemtie un vadītie riski, radot nepieciešamību pēc tirgus līmeņa atlīdzības par darījuma pušu izpildītajām funkcijām.
Lai arī Latvijas tiesu praksē nav atbildēts, vai būtu piemēroti izmantot arī datus par noguldījumu likmēm, kas ir zemākas par kredītu likmēm (it sevišķi, ja saistītas personas piedalās cash-pool darījumos ar overnight likmi), nav izslēgts atbilstošā gadījumā pamatoti piemērot noguldījumu procentu likmes.
Savukārt, atbildot uz jautājumu – kad bezatlīdzības darījums jāpārveido par atlīdzības darījumu –, var atbildēt, ka to ieteicams izdarīt līdz attiecīgā finanšu pārskata gada beigām. Saskaņā ar zināmo VID praksi, ja darījumam tiek atzīta atlīdzība bez atlīdzības vietā pēc finanšu pārskata gada beigām, ir jāveic transfercenu korekcija.
Procentu likmes darbības termiņš
Aizdevuma procentu likmes kalkulācija (piemēram, fiksētā likme un mainīgā likme) un tās darbības termiņš ir rūpīgi jānoregulē aizdevuma līgumā, tostarp iekļaujot mainīgās procentu likmes pārskatīšanas periodu. Turklāt aizdevuma procentu likmes darbības termiņam ir jāsaskan ar aizdevuma atdošanas faktisko (ne tikai līgumā pielīgto) termiņu. Pretējā gadījumā VID, piemēram, to var neatzīt, un tiesa apstiprināt VID kritiku, ka Latvijas komercsabiedrības izvēlējās aizdevuma faktiskajam atdošanas termiņam neatbilstošus salīdzināmo tirgus procentu likmi. Tas izriet no Senāta prakses.
_______________________________________________________________________
Bezatlīdzības procentu likmi, mainoties darījuma ekonomiskajai būtībai, ieteicams pārveidot uz procentu atlīdzības likmi līdz finanšu pārskata gada beigām.
_______________________________________________________________________
Procentu likme un pārskatāmā procentu likme ir jāizvēlas atbilstoši LB un cita attiecīgā datu publicētāja datu publicēšanas kalendāram, piemēram, Latvijas Banka var publicēt datus ar 1-2 mēnešu nobīdi atpakaļ.
Īsais kopsavilkums
Aizdevumu var veikt par 0% likmi, ja darījumu puses nav saistītas personas vai ja saistītu personu darījumam pastāv iespēja piemērot atbrīvojumu no transfercenu korekcijas normas.
Latvijas komercsabiedrībai, aizņemoties naudu par 0% no ārvalstu saistītās komercsabiedrības, nodokļu riski nerodas. Tie var rasties ārvalstī, kurā darbojas ārvalstu saistītā komercsabiedrība.
Bezprocentu likmes pieeja saistītu personu darījumos, kuros ir pienākums ievērot tirgus procentu likmi, nosakot transfertcenu tirgus vērtību, būtu jāaizstāj ar pamatotu 0% likmes vai samazinātas bez-riska darījuma likmi, lai mazinātu nodokļu riskus.
Bezatlīdzības procentu likmi, mainoties darījuma ekonomiskajai būtībai, ieteicams pārveidot uz procentu atlīdzības likmi līdz finanšu pārskata gada beigām, jo citādi saskaņā ar VID praksi jāveic transfercenu korekcija un jāmaksā uzņēmumu ienākuma nodoklis.
