В то время, когда вместе с увеличением ставки межбанковских займов EURIBOR увеличиваются и проценты по кредитам, возникает вопрос – как применять процентные законы к займам в сделках со связанными лицами? Какова сейчас рыночная ставка?

Чтобы найти ответ, проанализируем предыдущее и нынешнее регулирование трансфертных цен Латвии, практику Сената Верховного суда, юдикатуру суда Европейского союза (СЕС) и практику Службы государственных доходов (СГД), связанную с делами о займах и гарантиях лиц.

Процентная ставка по займу связанных сторон – основные вопросы

Существует ли между кредиторами статус связанных лиц?

Согласно практике Сената Верховного суда, неблагоприятной для СГД, если основной капитал коммерческого общества двум физическим лицам принадлежит в равных долях (50/50), то СГД должна доказать, что одному или обоим лицам принадлежит решающее влияние. То есть сам факт, что основной капитал коммерческого общества двум физическим лицам принадлежит в равных долях (50/50), не делает этих лиц и принадлежащие им коммерческие общества взаимосвязанными лицами. Данная практика Сената Верховного суда касается предыдущего регулирования Закона «О подоходном налоге с предприятий», в котором были определены аффилированные компании, до 2018 года. По сути, регулирование в этом аспекте Закона «О налогах и пошлинах» (Закон о НП) с 2018 года осталось неизменным.

Применяется ли освобождение от нормы коррекции трансфертных цен к сделке связанных лиц?

Закон о НП прямым текстом разрешает не применять норму коррекции трансферной цены, если одному резиденту (коммерческому обществу) Латвии принадлежит 20-50% долей основного капитала во втором резиденте Латвии (коммерческом обществе). Данное освобождение при применении метода грамматического толкования нормы Закона о НП не применяется при сделке между коммерческим обществом резидента Латвии и иностранным коммерческим обществом при наличии идентичного порога принадлежности долей основного капитала.

Может ли к сделке между связанными иностранными лицами быть применено освобождение от нормы коррекции трансферной цены согласно юдикатуре СЕС?

Из юдикатуры СЕС следует, что с учетом того, что в Латвии существует освобождение от коррекции трансферных цен на внутренние сделки, в сделках между коммерческим обществом резидента Латвии и иностранным коммерческим обществом с порогом принадлежности основного капитала 20-50%, можно было бы применить освобождение от коррекции трансферных цен, если у международного займа нет цели уклониться от налогообложения.

Занимает ли латвийское коммерческое общество у иностранного связанного коммерческого общества?

Согласно норме коррекции трансферных цен, латвийское коммерческое общество не имеет налогового риска, если оно занимает деньги у иностранного связанного коммерческого общества по ставке 0%, поскольку норма корректировки трансфертной цены не предусматривает определение объекта налогообложения в связи с тем, что латвийское коммерческое общество не имело никаких затрат.

Но налоговый риск может возникнуть в стране, где действует иностранное связанное коммерческое общество. А именно, если после налоговой проверки прибыль иностранного связанного коммерческого общества будет увеличена на рыночную процентную ставку, то, внедрив процедуру взаимной сверки в Латвии, латвийское коммерческое общество должно будет уменьшить прибыль на затраты, равные признанной рыночной процентной ставке. В такой ситуации на практике могут возникнуть проблемы, поскольку регулирование подоходного налога с предприятий в Латвии не предусматривает корректировок, уменьшающих прибыль. Однако на практике встречаются случаи, когда в финансовый отчет вносятся исправления ошибок. В свою очередь в отношении иностранного коммерческого общества, если страной его деятельности является Европейский Союз, применяются указанные в предыдущем пункте возможности применения интерпретации, указанной в юдикатуре СЕС.

Беспроцентный или 0% заем?

Поскольку в Латвии необходимо учитывать руководящие принципы Организации экономического сотрудничества и развития «Рекомендации по трансфертному ценообразованию для международных компаний и налоговых администраций», очень низкий или даже 0% заем был бы допустим, если иностранное связанное коммерческое общество только дает деньги латвийскому связанному коммерческому обществу (или наоборот), фактически не принимая на себя или не управляя рисками, связанными с кредитной сделкой. Но в этом случае должны быть доступны рыночные данные, обосновывающие процентную ставку, применяемую в рисковых сделках. В этом случае риски внешнего аудита также необходимо учитывать при планировании сделки.

Согласно практике Сената, заем по юридической форме может составлять ставку 0%, если вознаграждение за заем и другую связанную сделку определяется при рассмотрении другой сделки итакое вознаграждение соответствующим образом учтено на правильном бухгалтерском счете и подлежит отслеживанию. Планировать сделку с беспроцентной ставкой (то есть простой денежный заем без процентов) было бы не продумано, поскольку это вызовет подозрения СГД в отношении этой сделки, приведет к неприятным проверкам и т. д.

На практике приходилось сталкиваться с ситуацией, когда СГД просто, хотя и в очень неправильном и юридически некорректном виде, устанавливает для латвийского коммерческого общества обязанность установить процентную ставку вместо «беспроцентной ставки» и произвести коррекцию трансферных цен. Спор о результатах такой проверки СГД продолжается до сих пор.

Однако другое дело – вовремя подготовить сделку по ставке 0% или низкой процентной ставке, включая ее юридическое и экономическое обоснование и бухгалтерские записи, еще на этапе планирования сделки.

Когда кредит в 0% становится процентным?

Заем должен иметь вознаграждение в виде процентов, если:

  • заимодатель принимает на себя связанные со сделкой по займу риски и ими также руководит;
  • заимодатель принимает на себя риски и руководит ими также по сделке, на которую выдается заем, например, приобретение основных средств, расходы на реорганизацию и т.д. (в этом случае возмещение должно быть еще больше).

В обоих случаях с учетом практики Сената и ранее указанных рисков налогового аудита иностранных государств можно применить обобщенные Банком Латвии данные о выданных нефинансовым обществам кредитах.

Обоснование трансформации сделки должно быть таким, чтобы с течением времени изменялась экономическая природа принимаемых и управляемых сторонами рисков, создавая необходимость рыночного вознаграждения за функции, выполняемые сторонами сделки.

Хотя в судебной практике Латвии не ответили, было ли уместно использовать и данные о ставках вкладов ниже ставок по кредитам (особенно если связанные лица участвуют в сделках Cash-Pool со ставкой Overnight), не исключено обоснованное в соответствующем случае применение процентных ставок по вкладам.

В свою очередь, отвечая на вопрос — когда безвозмездная сделка должна быть преобразована в сделку с вознаграждением — можно ответить, что это рекомендуется сделать до конца соответствующего финансового отчетного года. Согласно известной практике СГД, если после окончания финансового отчетного года в сделке вместо отсутствия вознаграждения признается вознаграждение, необходимо произвести корректировку трансфертной цены.

Срок действия процентной ставки

Калькуляция процентной ставки займа (например, фиксированная ставка и меняющаяся ставка) и срок ее действия должны быть тщательно урегулированы договором займа, включая, в частности, период пересмотра меняющейся процентной ставки. При этом срок действия процентной ставки займа должен совпадать с фактическим (не только оговоренным договором) сроком возврата займа.

В противном случае СГД, например, может его не признать, и суд утвердит критику СГД в том, что латвийские коммерческие общества выбрали не соответствующие фактическому сроку возврата займа сравнительную рыночную процентную ставку. Это следует из практики Сената.
Процентная ставка и наглядная процентная ставка должны выбираться в соответствии с календарем опубликования данных Банка Латвии и другого соответствующего публикующего данные лица. Банк Латвии может опубликовать данные со смещением в 12 месяцев.

Краткая сводка

Заем может быть произведен по ставке 0%, если стороны сделок не являются связанными лицами или если к сделке связанных лиц у них имеется возможность применить освобождение от нормы коррекции трансферных цен.

У латвийского коммерческого общества, занимающего деньги по 0% ставке от иностранного связанного коммерческого общества, налоговых рисков не возникает. Они могут возникнуть в иностранном государстве, в котором осуществляет деятельность иностранное связанное коммерческое общество.

Подход беспроцентной ставки в сделках связанных лиц, в которых надлежит обязанность соблюдать рыночную процентную ставку при определении рыночной стоимости трансфертных цен, следовало бы заменить обоснованной 0% ставкой или сниженной ставкой безрисковой сделки для снижения налоговых рисков.

Безвозмездную процентную ставку при изменении экономической сущности сделки рекомендуется преобразовать на процентную ставку вознаграждения до конца финансового отчетного года, так как иначе, согласно практике СГД, необходимо произвести коррекцию трансферных цен и уплатить подоходный налог с предприятий.